تخلفات مالیاتی در معنای عام به مجموع اعمال و افعالی اطلاق می شود، که از سوی مودی یا اشخاص یا مراجع مرتبط با تشخیص، وصول و دادرسی مالیاتی انجام و توسط قانونگذار در مقررات مختلف قانونی مورد نکوهش و مجازات قرار گرفته است.
انواع تخلفات مالیاتی
- تخلفات مودیان مالیاتی
- تخلفات اداری مالیاتی
مصادیق و موارد تخلفات مودیان مالیاتی
تخلفاتی که از سوی مؤدیان مالیاتی امکان ارتکاب دارد، شامل موارد زیر است. مواردی که در ابتدا ذکر خواهند شد، مربوط به تخلف از انجام تکالیف مذکور در « قانون مالیات های مستقیم » است و مورد آخر نیز به تکالیف مندرج در « قانون مالیات بر ارزش افزوده » تعلق دارد.
- عدم اعلام شروع به فعالیت توسط صاحبان مشاغل
به موجب ماده 177 قانون مالیات های مستقیم، چنانچه صاحبان مشاغل ظرف چهار ماه از تاریخ شروع فعالیت، مراتب را کتباً به اداره امور مالیاتی محل اعلام ننمایند، مشمول جریمه ای معادل ده درصد مالیات قطعی خواهند شد و نیز موجب محرومیت از کلیه تسهیلات و معافیت‌های مالیاتی تا تاریخ شناسایی توسط اداره امور مالیاتی خواهند گردید. تنها استثنا در این مورد، صاحبان مشاغلی است که برای آنها از طرف مراجع ذیربط پروانه یا مجوز فعالیت صادر شده است.
-
عدم ارائه اظهارنامه دفاتر، اسناد و مدارک
الف.در کلیه مواردی که مؤدی یا نماینده او، که به موجب مقررات قانون مالیاتهای مستقیم، از بابت پرداخت مالیات مکلف به تسلیم اظهارنامه مالیاتی است، عدم تسلیم اظهارنامه در موعد مقرر یا ارائه اظهارنامه ناقص، مؤدی را مشمول جریمه غیرقابل بخشودگی معادل ۳۰ درصد مالیات خواهد کرد ( ماده ۱۹۲ قانون مالیات های مستقیم ).
ب. عدم تسلیم ترازنامه، حساب سود و زیان یا عدم تسلیم دفاتر، وی را مشمول جریمه معادل ۲۰ درصد مالیات برای هر یک از موارد خواهد نمود ( ماده قانون مالیات های مستقیم ۱۹۳ ).
پ. اگر عدم تسلیم اظهارنامه مربوط به اشخاص حقوقی در شرف انحلال باشد، موضوع ماده ۱۱۴ قانون مالیات های مستقیم مشمول ضمانت اجرای تبصره ماده ۱۱۸ قانون مالیات های مستقیم خواهد شد.
-
تنظیم اظهارنامه درآمد مستغلات به صورت خلاف واقع
در صورتی که اشخاص حقیقی، اظهارنامه مستغلات خود، موضوع ماده ۵۷ قانون مالیات های مستقیم را خلاف واقع تنظیم و به اداره امور مالیاتی ارسال نمایند، مالیات متعلق به اضافه یک برابر آن به عنوان جریمه وصول خواهد شد. اظهارنامه خلاف واقع اعم است از اظهارنامه ای که حاوی مندرجات ناصحیح باشد و همچنین اظهارنامه ای که از بیان تمام واقعیت خودداری نموده است. به نظر می رسد، ارتکاب این عمل حاوی عنوان مجرمانه نیز باشد، چرا که طبق ماده ۲۴ قانون ارتقاء سلامت نظام اداری، ارائه اسناد و مدارک غیر واقعی به دستگاه‌های دولتی که موجب تضییع حقوق قانونی دولت شود جرم انگاری شده است. لذا چون ارائه اظهارنامه درآمد مستغلات به صورت خلاف واقع نیز مصداقی از اظهار خلاف واقع و همچنین موجب تضییع حقوق دولت می گردد، لذا اقدام فوق مشمول عنوان مجرمانه نیز تلقی می شود.
-
عدم انجام تکالیف موضوع ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم
عدم صدور صورتحساب و یا عدم درج شماره اقتصادی طرفین معامله توسط اشخاص حقوقی، حسب مورد مشمول جریمه ای معادل دو برابر صاحبان مشاغل موضوع ماده ۱۶۹ مکرر خواهد شد. همچنین عدم ارائه فهرست معاملات انجام شده موضوع ماده فوق متخلف را مشمول جریمه هایی معادل یک درصد معاملاتی که فهرست آنها ارائه نشده، می کند.
-
عدم تسلیم گزارش حسابداری توسط مشمولان ماده ۲۷۲ قانون مالیات های مستقیم
مطابق ماده ۲۷۲ قانون مالیاتهای مستقیم، عدم تسلیم گزارش حسابداری توسط مشمولان این ماده، منجر به تعلق جریمه ای معادل ۲۰ درصد مالیات متعلقه خواهد شد.
-
عدم انجام تکالیف مندرج در قانون مالیات بر ارزش افزوده
ماده ۲۲ قانون مالیات بر ارزش افزوده؛ مشمولان مالیات بر ارزش افزوده، در صورت عدم انجام تکالیف مقرر به موجب این قانون و یا در صورت تخلف از مقررات این قانون، علاوه بر پرداخت مالیات متعلق و تاخیر، مشمول جریمه ای به شرح زیر خواهند بود:
- الف.عدم ثبت نام مؤدیان در مهلت مقرر، معادل هفتاد و پنج درصد (75./.) مالیات متعلق تا تاریخ ثبت‌نام یا شناسایی حسب مورد؛
- ب.عدم صدور صورتحساب معادل یک برابر مالیات متعلق؛
- ج.عدم درج صحیح قیمت در صورتحساب معادل یک برابر مابه التفاوت مالیات متعلق؛
- د.عدم درج و تکمیل اطلاعات صورتحساب طبق نمونه اعلام شده، معادل بیست و پنج درصد (25./.) مالیات متعلق؛
- ه.عدم تسلیم اظهارنامه از تاریخ ثبت‌نام یا شناسایی به بعد حسب مورد، معادل پنجاه درصد (50./.) مالیات متعلق؛
- و.عدم ارائه دفاتر یا اسناد و مدارک حسب مورد، معادل بیست و پنج درصد (25./.) مالیات متعلق.
لازم به ذکر است، مطابق با رأی شماره ۴۶۷ مورخ 1399/03/27 هیات عمومی دیوان عدالت اداری، در صورت عدم ارائه هر یک از موارد مقرر در بند فوق و یا حتی عدم ارائه کلیه این موارد، تنها جریمه ۲۵ درصد قابل اعمال خواهد بود.
تخلفات اداری مالیاتی
تخلفات اداری مالیاتی فعل یا ترک فعلی است که ارتکاب آن مستخدم را مستحق مجازات اداری می‌کند. بر این اساس، می توان تخلف اداری مالیاتی را تخلفاتی دانست که مأموران مالیاتی و نمایندگان این سازمان در هیات‌های حل اختلاف مالیاتی، حسب مورد، در جریان تعیین درآمد مشمول مالیات، تشخیص وصول یا دادرسی مالیاتی مرتکب خواهند شد. مقررات حاکم بر این تخلفات و تنبیهاتی که اعمال می شود، تابع قانون مالیاتهای مستقیم بوده و در موارد سکوت، مطابق قانون رسیدگی به تخلفات اداری عمل خواهد شد. همچنین، تخلفات و تنبیهات اداری سایر مستخدمان سازمان امور مالیاتی که جزء موارد یاد شده قرار نمی گیرند، به صورت کلی مشمول قانون رسیدگی به تخلفات اداری خواهند بود.
مضافا اینکه، ماده ۲۷۰ قانون مالیاتهای مستقیم، تخلفات و تنبیهات ماموران مالیاتی و نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور در هیات حل اختلاف مالیاتی را ذکر نموده است. برخی از این تخلفات می تواند جنبه کیفری نیز به خود بگیرد. در این حالت، پس از صدور حکم محکومیت توسط هیات رسیدگی به تخلفات اداری، دادستان انتظامی مالیاتی اقدام به اقامه دعوای کیفری در دادسرای صلاحیت دار خواهد کرد. این تخلفات شامل:
-
تشخیص غیر واقعی درآمد مؤدی
از جمله تخلفات اداری مالیاتی، این است که بعد از تشخیص مالیات و غیر قابل اعتراض بودن آن، معلوم شود که مأموران مالیاتی و نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور در هیات حل اختلاف، به عمد یا مسامحه، بدون توجه به اسناد و مدارک مودی و بدون تحقیقات کافی، درآمد مودی را کمتر یا بیشتر از میزان واقعی تشخیص داده اند. ارتکاب این تخلف عواقب متعددی شامل مسئولیت اداری، مسئولیت مدنی و همچنین مسئولیت کیفری را به بار خواهد آورد. از نظر مسئولیت اداری، از آنجا که این اشخاص مرتکب تخلف اداری شده اند، به مجازات اداری حداقل سه ماه و حداکثر یک سال انفصال از خدمات دولتی محکوم خواهند شد.
به علاوه، از آنجا که این تخلف منجر به ورود خسارت مالی برای سازمان نیز می‌شود، لذا برای متخلفین مسئولیت مدنی نیز قابل تصور است. بر این اساس، در صورت تشخیص درآمد مودی به « بیش از میزان واقعی »، متخلف می بایست خسارت تاخیر تادیه موضوع ماده ۲۴۲ قانون مالیات های مستقیم را بپردازد و در صورت تشخیص درآمد به کمتر از میزان واقعی، اگر امکان وصول آن از مؤدی ممکن نباشد، متخلف مکلف به پرداخت مابه التفاوت مالیات وصولی با مالیات واقعی و همچنین جریمه های آن خواهد شد. در هر صورت، تشخیص خسارت با شورای عالی مالیاتی خواهد بود.
همچنین، از آنجا که « اخذ وجه برخلاف قانون توسط مستخدمین دولتی » طبق ماده ۶۰ قانون مجازات اسلامی ۱۳۷۰ جرم انگاری شده، این تخلف می تواند ابعاد کیفری نیز پیدا کند و همانطور که در ابتدا ذکر شد، دادستانی انتظامی مالیاتی طبق ماده ۲۶۴ قانون مالیات های مستقیم اقدام خواهد کرد.
-
شمول مرور زمان مالیاتی یا غیر قابل وصول شدن مالیات
موضوع این بند صرفاً شامل مأموران مالیاتی است و برخلاف بند قبلی شامل نمایندگان سازمان در هیات ها نخواهد بود. اولین تخلف مذکور در این بند، « مسامحه و غفلت ماموران مالیاتی » است، به نحوی که منجر به شمول مرور زمان نسبت به مالیات گردد. سهل انگاری در جریان تشخیص مالیات یا ترک این وظایف توسط مأموران مالیاتی که منجر به شمول مرور زمان نسبت به مالیات شود، باعث تحقق این تخلف خواهد شد. از آنجا که در این بند، مرور زمان به صورت مطلق ذکر شده است، لذا شامل تمامی موارد مرور زمان مذکور در مواد ۱۵۶ و ۱۵۷ قانون مالیات مستقیم خواهد بود.
دومین تخلف مذکور در این ماده، مسامحه و غفلت ماموران مالیاتی به نحوی است که باعث غیرقابل وصول شدن مالیات گردد. غیرقابل وصول شدن مالیات می تواند در نتیجه عوامل مختلفی اتفاق بیفتد؛ مثلاً حالتی که به موجب مسامحه مامور مالیاتی، مودی اموال خود را از کشور خارج کند. مسئولیت هایی که به موجب تخلفات فوق متوجه این مأمورین خواهد شد:
- اولاً: به موجب رای هیات رسیدگی به تخلفات اداری، منجر به تنبیه اداری شامل برکناری از خدمات مالیاتی و دیگر تنبیهات اداری متناسب خواهد شد.
- ثانياً: باعث مسئولیت مدنی مامور متخلف می شود که بر اساس آن، می بایست نسبت به زیان وارده به دولت، به میزانی که شورای عالی مالیاتی تشخیص می دهد، اقدام کند.
- ثالثاً: در صورت وجود سوء نیت متهم متخلف، دادستانی انتظامی مالیاتی با استناد به بند ت ماده ۲۶۴ ق.م.م، اقدام به تعقیب جزایی وی خواهد کرد.
نکته پایانی این است، که شمول تخلف اداری، منوط به احراز « مسامحه و غفلت مامور مالیاتی » می باشد. البته طبعاً این امر در صورتی که مأمور « عامدانه » اقدام به این فعل نماید نیز جاری است، اما در حالت اخیر، ارتکاب مامور مالیاتی به صورت عمدی را نمی توان تحت شمول « عناوین مجرمانه » و ماده ۵۷۶ قانون مجازات اسلامی در بخش تعزیرات نیز در این حالت جاری نیست.
-
اقدام مجدد نسبت به امر مالیاتی مختومه
ماموران مالیاتی که امور مالیاتی مختوم را مجدداً مورد اقدام قرار دهند، به انفصال از خدمات دولت از یک الی چهار سال محکوم می شوند.
-
گزارش خلاف واقع
یکی دیگر از موارد مذکور در این ماده، ارائه گزارش خلاف واقع در امر مالیاتی به صورت عمدی است که منجر به تعقیب مؤدیان بی تقصیر می شود. لازم به ذکر است هرچند صدر ماده به تخلف بودن این فعل تصریح دارد، اما با توجه به اینکه رسیدگی به آن در صلاحیت دادگاه‌های دادگستری است، لذا می بایست این فعل را جرم دانست.
-
مطالبه مالیات بدون مدرک مثبته یا در خارج از مهلت مرور زمان
به موجب ماده 237 قانون مالیات های مستقیم وجود ماخذ صحیح و اتکا به دلایل و اطلاعات کافی نه تنها برای تنظیم برگ تشخیص مالیات ضروری است. بلکه مأموران مالیاتی در تمامی مواردی که پس از صدور برگ تشخیص نیز اقدام به مطالبه مالیات می نمایند، مانند کشف درآمد یا فعالیت های انتفاعی کتمان شده (مواد ۱۵۷ و ۲۲۷ قانون مالیات های مستقیم ) یا پس از مختومه شدن پرونده ( ماده ۲۳۹ قانون مالیات های مستقیم ) نیز باید مطالبات مالیات مبتنی بر مدارک مثبته باشد. به علاوه، این امر باید با رعایت مهلت مرور زمان مالیاتی مذکور در مواد ۱۵۶ و ۱۵۷ قانون مالیات های مستقیم صورت گیرد.
بر این اساس، اقدام ماموران مالیاتی به مطالبه مالیات بدون وجود مدارک مثبته و یا خارج از مهلت مرور زمان به عنوان یک جرم شناسایی شده است. مجرمین موضوع این بند نیز به موجب حکم دادگاه‌های دادگستری که خارج از نوبت نیز رسیدگی می شود، از شش ماه تا یک سال محکوم خواهند شد.
نکته قابل توجه در این بند، استفاده مقنن از واژه « مطالبه » به جای « اخذ » است و چنین برداشت می شود که حتی اگر اقدام مامور مالیاتی به مطالبه مالیات، منجر به اخذ مالیات نیز نشود، مشمول عنوان مجرمانه قرار خواهند گرفت.
مراجع رسیدگی به تخلفات مالیاتی
به جز رسیدگی به تخلفات مؤدیان مالیاتی که توسط ادارات امور مالیاتی انجام می شود، مراجع دیگری نیز فرآیند رسیدگی به سایر تخلفات مالیاتی را دارند. به ترتیب اقدامات، ابتدا دادستانی انتظامی مالیاتی است.
گزارشات دعاوی یا ادعانامه دادستانی انتظامی مالیاتی، حسب مورد، در صورتی که :
- الف. ناظر بر تخلفات مأموران مالیاتی و نمایندگان سازمان امور مالیاتی کشور در هیات های حل اختلاف مالیاتی باشد، به هیات‌های رسیدگی به تخلفات اداری ارجاع می شود.
- ب. در مورد تخلفات انتظامی اعضای شورای عالی مالیاتی و اعضای هیات رسیدگی به تخلفات اداری به دادگاه اختصاصی اداری موضوع ماده ۲۶۷ قانون مجازات اسلامی ارسال می شود.
- پ.در صورتی که مربوط به تخلف قضات اعضای هیات‌های حل اختلاف مالیاتی باشد، به دادسرای انتظامی قضات اعلام می شود.
- ت. اگر ناظر بر قضات بازنشسته و همچنین نمایندگان موضوع بند ۳ ماده ۲۴۴ قانون مجازات اسلامی باشد، به محاکم دادگستری ارجاع می شود ( ماده ۲۶۹ قانون مجازات اسلامی).
- ث. چنانچه مربوط به تخلفات سردفتران اسناد باشد، به دادسرا و دادگاه انتظامی سردفتران اعلام می شود (ماده ۲۶۸ قانون مجازات اسلامی ).
- ه. نهایتاً، در صورتی که مربوط به تخلفات مشاوران رسمی یا اعضای جامعه حسابداران رسمی باشد، به هیات‌های انتظامی نهاد مربوطه ارجاع می شود.
