ابزارها و منابع رسیدگی و تشخیص درآمدهای مشمول مالیات توسط سازمان امور مالیاتی 

هر چند به موجب مواد ۲۱۹ و ۲۲۹ قانون مالیات های مستقیم ادارات امور مالیاتی دارای صلاحیت عام جهت شناسایی و تشخیص درآمدهای مشمول مالیات مؤدیان هستند، اما می ‌توان مهم ‌ترین ابزارها و منابع رسیدگی و تشخیص مالیات را اظهارنامه‌ های مالیاتی، دفاتر اسناد و مدارک مالی، موافقت ‌نامه‌ های بین ‌المللی و واحد بازرسی مالیاتی موضوع ماده ۱۸۱ قانون مالیات مستقیم دانست. که به ترتیب به آنها خواهیم پرداخت.

روشهای تشخیص درآمدهای مشمول مالیات توسط سازمان امور مالیاتی 

• الف.اظهارنامه‌ های مالیاتی

با توجه به اینکه مؤدیان بیشتر از هر مرجع دیگری از میزان ماخذ مالیاتی خود مطلع هستند، لذا اظهار و اعلام میزان درآمد و سایر اطلاعات ضروری در فرآیندهای مالیاتی توسط شخص مؤدی، تشخیص درآمدهای مشمول مالیات را از دقت و سهولت بیشتری برخوردار خواهد کرد. این امر از طریق الزام مودیان به تهیه و ارسال اظهارنامه مالیاتی انجام می‌ شود. 

اظهارنامه مالیاتی نیز فرمی است، که بسته به نوع آن، حسب مورد به منظور اظهار درآمدها، هزینه‌ها، دارایی‌ها، بدهی‌ها، سرمایه، معافیت‌ها، درآمد مشمول مالیات، مالیات، بخشودگی مالیاتی و همچنین اطلاعات هویتی و مکانی مؤدی توسط سازمان تهیه و جهت تکمیل در اختیار مؤدیان قرار می‌گیرد.

لازم به ذکر است؛ مطابق با آیین ‌نامه اجرایی ماده ۹۵ قانون مالیات های مستقیم اظهارنامه برخی از مؤدیان مالیاتی ( گروه اول از صاحبان مشاغل) لزوماً شامل برخی دیگر از اسناد مالی مانند « صورتحساب سود و زیان » و « ترازنامه » نیز می ‌باشد. به بیان دیگر، برای تهیه و تکمیل اظهارنامه ‌های مالیاتی مذکور، ارائه این اسناد نیز ضروری است. 

• ب.مطالبه و رسیدگی به کلیه دفاتر، اسناد و مدارک مالی 

اداره امور مالیاتی می ‌تواند برای رسیدگی به اظهارنامه یا تشخیص هرگونه درآمد مودی و تشخیص درآمدهای مشمول مالیات، به کلیه دفاتر و اسناد و مدارک مربوط مراجعه و رسیدگی نماید. به صورت کلی، دفاتر و اسناد و مدارک یاد شده را می ‌توان از نظر محل نگهداری به چهار دسته تقسیم نمود، که هر یک دارای ویژگی‌ ها و آثار حقوقی متفاوتی خواهند بود:

1. چنانچه اسناد و مدارک مذکور نزد مؤدی باشد، وی مکلف به ارائه و تسلیم آنها است. (مواد ۲۲۷ و ۲۲۹ قانون مالیات های مستقیم ). همچنین واحد بازرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی – موضوع ماده ۱۸۱ قانون مالیات های مستقیم – می ‌تواند به منظور کنترل دفاتر اسناد و مدارک مؤدیان اعم از دستی و ماشینی ( مکانیزه ) با مجوز مرجع صالح قضایی به اقامتگاه قانونی، محل فعالیت مودی و یا محل نگهداری دفاتر اسناد و مدارک وی مراجعه و اقدام به بازرسی از آنها نماید و یا در صورت لزوم با ارائه رسید، آنها را به اداره امور مالیاتی ذیربط انتقال دهد.
2. چنانچه اطلاعات و اسناد در زمینه فعالیت معاملات و درآمد مؤدی نزد وزارتخانه ‌ها، مؤسسات دولتی، شرکت ‌های دولتی، نهادهای انقلاب اسلامی، شهرداری ‌ها و سایر مؤسسات و نهادهای عمومی غیر دولتی باشد، پس از درخواست کتبی توسط ادارات امور مالیاتی، مراجع مذکور مکلف ‌اند رونوشت گواهی شده اسناد مربوط و هرگونه اطلاعات لازم را در اختیار اطلاعات مربوط به درآمد مودی قرار دهند و اسناد آنان را نیز ارائه کنند. ( ماده ۲۳۱ قانون مالیات های مستقیم  )
3. چنانچه مدارک و اسناد مذکور نزد مرجعی به جز موارد سه ‌گانه فوق ( اشخاص ثالث ) باشد، این اشخاص مکلف ‌اند، با مراجعه و مطالبه اداره امور مالیاتی، دفاتر و همچنین اصل یا رونوشت اسناد مربوط و هرگونه اطلاعات مربوط به درآمد مؤدی یا مشخصات او را ارائه دهند. این اشخاص در صورت استنکاف، از طریق دادستانی کل کشور مکلف به ارائه اسناد مذکور خواهند شد و چنانچه به موجب این استنکاف، زیانی به دولت وارد شود، محکوم به جبران زیان وارده خواهند شد. (ماده ۲۳۰ قانون مالیات های مستقیم ).  

از مهم‌ ترین اسنادی که به عنوان منبع تشخیص مالیات به شمار می‌آید، می ‌توان « اطلاعات واصله از فهرست معاملات موضوع ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم و پایگاه‌ های اطلاعاتی موضوع ماده ۱۶۹ مکرر، بررسی تراکنش‌ ها و حساب‌ های بانکی و گزارش ‌های حسابرسی مالی و صورت‌ های مالی حسابرسی شده » نام برد که در ادامه به بررسی هر کدام خواهیم پرداخت:  

1/3. اطلاعات واصله از فهرست معاملات موضوع ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم و پایگاه‌های اطلاعاتی موضوع ماده ۱۶۹ مکرر  

از جمله اسنادی که مؤدیان مالیاتی مکلف به تهیه و ارائه آن به سازمان جهت تشخیص صحیح و دقیق مالیات شده‌اند، تهیه اسناد الکترونیکی تحت عنوان فهرست معاملات موضوع ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم است. الزام مودیان به کاربرد وسایل، روش ‌ها، صورتحساب ‌ها یا فرم هایی جهت نگهداری حساب ‌ها امری مسبوق به سابقه است؛ اما در جدیدترین موارد به موجب ماده ۱۶۹ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۹۴، اشخاص حقوقی و برخی از صاحبان مشاغل مکلف شده‌اند، برای انجام معاملات خود، هرگونه فعالیت اعم از تجاری و غیرتجاری، صورتحساب صادر و شماره اقتصادی خود و طرف معامله را در صورتحساب ‌ها، قراردادها و سایر اسناد مشابه درج و فهرست معاملات خود را به سازمان ارائه کنند. همچنین برخی از مؤدیان مالیاتی – به تشخیص سازمان – موظف ‌اند از سامانه صندوق فروش ( صندوق ماشینی یا مکانیزه فروش و تجهیزات مشابه) استفاده کنند.

این مودیان نسبت به راه ‌اندازی و بهره‌ برداری از سامانه مذکور و ثبت معاملات خود در آن، و صدور صورتحساب فروش کالا و خدمات یا حسب مورد، رسید خرید صادر شده از پایانه پرداخت متصل به شبکه پرداخت بانکی اقدام می ‌نمایند. 

همچنین، کلیه اشخاص دارنده اطلاعات از قبیل: وزارتخانه‌ ها، شرکت‌ های دولتی، موسسات دولتی، شهرداری ‌ها، مؤسسات وابسته به دولت، شهرداری ‌ها، مؤسسات و نهادهای عمومی غیردولتی، نهادهای انقلاب اسلامی، بیمه مرکزی و سایر شرکت‌ های بیمه، بانک مرکزی، بانک‌ ها و موسسات مالی و اعتباری، سازمان ثبت اسناد و املاک کشور، کلیه نهاد های بازار متشکل پولی و بازار غیر متشکل پولی و نیز کلیه نهادهای مالی بازار سرمایه و سایر اشخاص حقوقی اعم از دولتی و غیردولتی که اطلاعات مورد نیاز پایگاه اطلاعات را در اختیار دارند و یا به نحوی موجبات تحصیل درآمد و دارایی برای اشخاص را فراهم می‌آورند، و نیز کلیه اشخاص و مراجعی که در جریان عملیات مربوط به مالکیت، نگهداری، انتقالات، خدمات بیمه ‌ای و معاملات دارایی ‌ها، اموال و املاک و همچنین نقل و انتقال آن‌ ها می‌ باشند، مکلفند اطلاعات هویتی، عملکردی و دارایی مؤدیان مالیاتی شامل مواردی نظیر اطلاعات مالی، پولی و اعتباری، معاملاتی، سرمایه ‌ای و ملکی اشخاص حقیقی و حقوقی را در اختیار پایگاه‌ های اطلاعاتی سازمان امور مالیاتی کشور، موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیات های مستقیم قرار دهند. 

همچنین سازمان امور مالیاتی اجازه دسترسی به سامانه املاک و اسکان کشور را داراست. این سامانه که توسط وزارت راه و شهرسازی راه ‌اندازی می‌ شود، اطلاعات املاک تحت تملک محل اقامت یا بهره‌ برداری کلیه اشخاص حقیقی و حقوقی را در بر می‌ گیرد، که از جمله می ‌تواند برای تشخیص درآمدهای مشمول مالیات و اخذ مالیات بر خانه‌ های خالی و درآمدها و… مورد استفاده قرار گیرد. ( تبصره ۸ ماده ۱۶۹ مکرر ).

2/3. بررسی تراکنش‌ها و حساب‌های بانکی  

نقش بررسی تراکنش‌های بانکی در مبارزه با پولشویی، راستی آزمایی اسناد و مدارک مالی مؤدیان و شناسایی و پیشگیری از جرایم مالیاتی غیر قابل کتمان است و همچنین اثر این موضوع در حسابرسی مبتنی بر ریسک نیز قابل توجه است. در نظام حقوقی ایران، افشای اطلاعات بانکی در ابتدا منحصر به ارائه به نهادهایی چون محاکم قضایی (ماده ۲۱۲ قانون آئین دادرسی دادگاه‌های عمومی و انقلاب در امور مدنی و دیوان محاسبات کشور در مواد ۲ و ۴۲ قانون دیوان محاسبات کشور بود. 

اما با تصویب مواد ۲۳۱ قانون مالیات های مستقیم و سپس ۳۰ قانون مالیات بر ارزش افزوده و نهایتاً ۱۶۹ مکرر قانون مالیات های مستقیم شاهد ایجاد و گسترش دسترسی به اطلاعات تراکنش بانکی توسط سازمان امور مالیاتی بودیم.  

نوع دیگر از صلاحیت این است، که سازمان صلاحیت بررسی کلیه تراکنش‌ های بانکی ( اعم از تراکنش ‌های مشکوک و غیره ) را دارد که قیود و محدودیت‌ های قانونی در نوع اول را ندارد و امکان دسترسی این سازمان را به اطلاعات مجموع گردش و مانده سالانه انواع حساب ‌های بانکی فراهم نموده است. بستر قانونی این سطح از دسترسی که به شکل کلی است، از زمان تصویب جز ۲ بند ب ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیات های مستقیم ( لازم‌ الاجرا از ابتدای سال ۱۳۹۵ ) ایجاد شد که به موجب آن، « اطلاعات مالی، پولی و اعتباری و سرمایه‌ ای اشخاص در اختیار سازمان قرار می‌ گرفت».

پس از شرح مختصر سیر قانونی صلاحیت سازمان در دسترسی به اطلاعات تراکنش‌های بانکی، به بررسی اقسام تراکنش‌ها و نحوه استفاده از این اطلاعات جهت تشخیص درآمدهای مشمول مالیات می‌ پردازیم. تاکنون مقررات مختلفی در مورد اقسام تراکنش‌های بانکی از نظر محاسبه مالیات صادر شده که آن‌ها به موجب ماهیت تراکنش‌های بانکی به « درآمدی »، «غیر درآمدی» و « نامشخص یا مشکوک » تقسیم شده ‌اند. 

تراکنش‌ های بانکی فاقد ماهیت درآمدی شامل مواردی چون « تراکنش‌ های بانکی مربوط به اعضای هیئت مدیره و سهامداران اشخاص حقوقی با تایید شخص حقوقی مورد نظر»، « دریافتی و پرداختی مرتبط با حق شارژ تسهیلات بانکی دریافتی »، « انتقالی بین حساب‌های شخص »، « انتقال بین حسابهای شرکا در مشاغل مشارکتی »، « وجوه دریافتی ناشی از جبران خسارت » و … را در بر می‌گیرد. 

چنانچه مأموران مالیاتی بر اساس مستندات و مدارک متقن، درآمدی بودن یک تراکنش را احراز کنند، آن تراکنش واجد ماهیت درآمدی خواهد شد. 

تراکنش‌های بانکی نامشخص (مشکوک) نیز تراکنشهایی هستند که از یک سو، ماهیت درآمدی آنها براساس تشخیص سازمان ثابت نشده و از سوی دیگر، ماهیت غیر درآمدی آن ‌ها نیز محرز نشده است. 

نهایتاً تشخیص این که هر یک از تراکنش ‌های بانکی دارای کدام ماهیت است، بر عهده مأموران مالیاتی است، چرا که اطلاعات تراکنش‌ ها «اطلاعات پولی» هستند و لزوماً منعکس ‌کننده اطلاعات مالی نمی ‌باشند. این نکته به صراحت در رای هیات تخصصی مالیاتی ـ بانکی دیوان عدالت اداری به شماره ۱۵۱۱ الی ۱۵۲۱ مورخ 1399/12/17نیز منعکس شده است.

3/3.گزارش‌های حسابرسی مالی و صورت‌های مالی حسابرسی شده 

به موجب ماده واحده قانون استفاده از خدمات تخصصی و حرف ‌های حسابداران ذی ‌صلاح به عنوان حسابدار رسمی، در جهت حفظ منافع عمومی و به منظور حصول اطمینان از قابل ‌اعتماد بودن صورت ‌های مالی برخی از واحدهای اقتصادی، ملزم به ارائه صورت‌ های مالی حسابرسی شده توسط سازمان حسابرسی یا موسسات حسابرسی عضو جامعه حسابداران رسمی ایران شده ‌اند. به جز واحدهای مذکور، به موجب ماده ۲۷۲ قانون مالیات های مستقیم اصلاحی ۱۳۹۴، سازمان امور مالیاتی کشور نیز جهت تشخیص درآمدهای مشمول مالیات می ‌تواند نسبت به اعلام سایر اشخاص حقیقی و حقوقی که مکلف به انجام این تکلیف هستند، اقدام نماید. صورت های مالی حسابرسی شده و مطالب مذکور در گزارش‌ های حسابرسی و بازرسی قانونی می ‌تواند برای تشخیص درآمد مشمول مالیات اشخاص یاد شده توسط ادارات مالیاتی مورد استفاده و استناد قرار گیرد.

• پ. موافقت ‌نامه ‌های بین ‌المللی  

از جمله ابزارهای قانونی جهت تشخیص درآمدهای مشمول مالیات، می ‌توان موافقت ‌نامه‌های بین‌ المللی را دانست. مطابق ماده ۱۶۸ قانون مالیات های مستقیم دولت می‌ تواند برای جلوگیری از اخذ مالیات مضاعف و تبادل اطلاعات راجع به درآمد و دارایی مؤدیان با دولت ‌های خارجی، موافقت‌ نامه ‌های مالیاتی منعقد و پس از تصویب مجلس شورای اسلامی به مرحله اجرا بگذارد. قراردادها یا موافقت‌ نامه ‌های مربوط به امور مالیاتی که تا تاریخ اجرای این قانون با دول خارجی منعقد و به تصویب قوه مقننه یا هیات وزیران رسیده است، تا زمانی که لغو نشده به قوت خود باقی است.

• ت.واحد بازرسی مالیاتی موضوع ماده ۱۸۱ قانون مالیات های مستقیم  

تخصصی و فنی بودن تحقیقات و بازرسی‌ ها در موضوع تشخیص درآمدهای مشمول مالیات ایجاب می‌ کند، که نهادهای تشخیص مالیات برای انجام تحقیقات مالیاتی، شخصاً اقدام کنند و متکی بر پلیس امنیت عمومی نباشند. در این راستا، به منظور کنترل دفاتر اسناد و مدارک مؤدیان، اعم از دستی و ماشینی (مکانیزه) و تشخیص درآمدهای مشمول مالیات با هدف نظارت بر اجرای قوانین و مقررات مالیاتی، واحدی تحت عنوان واحد بازرسی مالیاتی در سازمان امور مالیاتی کشور ایجاد شده است که اقدام به اعزام هیات ‌های بازرسی جهت کلیه دفاتر اسناد و مدارک اطلاعات و سوابق مالی نزد مؤدیان می‌کند و مؤدیان نیز موظفند با هیات‌ های یاد شده همکاری‌ های لازم را بعمل آورند. (ماده ۱۸۸ قانون مالیات های مستقیم )